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zur steuerrechtlichen Behandlung einer Deed of Variation

Schenkungsteuerpflicht bei britischer „Deed of Variation“

Einem auf den ersten Blick etwas kurios anmutenden Fall aus dem Bereich des Erbrechts lag folgender Sachverhalt zugrunde: eine in Spanien lebende britische Erblasserin setzte ihren Sohn zum Alleinerben ein. Dieser errichtete mit dem nach englischem Recht bestellten „personal representative" eine so genannte „Deed of Variation“, der zufolge seine beiden Kinder (= die Enkel der Erblasserin) jeweils 36 % der Nachlassimmobilien erhielten und der Geldnachlass ebenfalls abweichend von seiner Einsetzung als Alleinerbe auch auf die Enkel anteilig verteilt wurde. Der Nachlass wurde sodann in Großbritannien versteuert. Das deutsche Finanzamt indes setzte gegen die Enkelkinder Schenkungsteuer fest, wogegen sich eines erfolglos wehrte. Das Finanzgericht Münster wies die dagegen erhobene Klage ebenfalls zurück.

Zunächst sieht das englische (Erb-) Recht die Deed of Variation als Wahlmöglichkeit für den Erben vor und dies mit der Folge, dass ein Erblasserwille entgegen einer letztwilligen Verfügung vom Erben abgeändert werden kann. Erst nach diesem Rechtsakt bzw. diesen zugrunde legend wird dann die Besteuerung im englischen Recht vorgenommen.

Ein diesem Vorgang vergleichbares Rechtsinstitut kennt das deutsche Recht hingegen nicht. Das Finanzgericht ordnete die Deed of Variation als Rechtsfigur ein, welche der Abtretung eines Erbteils noch am ähnlichsten sei. Allerdings erlaubt das deutsche Erbrecht nur die Verfügung eines Miterben über seinen Anteil an dem gesamten Nachlass, nicht jedoch die Verfügung über seinen Anteil an einzelnen Nachlassgegenständen.

Vor allem aber sind - aus Sicht der Besteuerung - selbst bei Unterstellung der weitgehenden Entsprechung zwischen Deed of Variation nach britischem und einer Abtretung nach deutschem Recht zwei getrennt voneinander zu betrachtende Erwerbsvorgänge anzunehmen: zum einen der Erwerb von Todes wegen von der Erblasserin durch ihren testamentarisch eingesetzten Erben, zum anderen die daran anschließende Zuwendung an die Enkelkinder, welche jene von ihrem Vater erhalten haben. Diese beiden Rechtsakte sind dementsprechend getrennt steuerbar. Die Enkelkinder sind nach deutschem Recht als (vom erbenden Vater) Beschenkte anzusehen, weshalb auch eine Anrechnung der britischen Erbschaftsteuer auf die infolge der Zuwendung des Erben an seine Kinder angefallene Steuer nicht in Betracht kommt.

Da allerdings die rechtliche Qualifizierung der Deed of Variation aus der Perspektive des deutschen Erbrechts einer abschließenden Klärung bedurfte, ließ das Finanzgericht die Revision zu. Eine Revision wurde indes nicht eingelegt. Grundsätzlich ist dem vom Finanzgericht in erster Instanz vorgenommenen Vergleich der beiden Rechtsfiguren - der Deed of Variation nach britischem und der Abtretung eines Erbteils gemäß deutschem Erbrecht - sowie der daraus resultierenden Angleichung an die erbrechtliche Abtretungsmöglichkeit im deutschen Erbrecht beizupflichten. Die beiden Vorgänge Anfall der Erbschaft durch letztwillige Verfügung und „Weiterverteilung" des Nachlasses mittels Deed of Variation müssen im deutschen Recht getrennt betrachtet werden, was dann zwangsläufig auch zu einer unterschiedlichen Besteuerung führt.